Conclusosi (salvo ritardi) il tour de force degli ultimi mesi per l’approvazione del bilancio di previsione 2016-2018 e del rendiconto, molti enti già si stanno concentrando sulle procedure che dovranno consentire loro di gestire i risultati di amministrazione evidenziatisi in sede di definizione delle operazione di chiusura dei rendiconti 2015.

Il nuovo regime contabile

A riguardo si fa presente che sul contesto normativo di riferimento di tali interventi incide significativamente l’entrata in vigore del nuovo ordinamento contabile armonizzato, che peraltro ha notevolmente modificato i criteri di determinazione e utilizzo dell’avanzo di amministrazione.

Viene infatti meno la precedente composizione del risultato di amministrazione, che a norma della vecchia formulazione dell’articolo 187 del D.Lgs. n. 267/2000 (TUEL) era composto da fondi non vincolati, fondi vincolati, fondi per finanziamento spese in conto capitale e fondi di ammortamento.

Ai sensi della nuova versione del comma 187 del TUEL, riscritta ai sensi del D.Lgs. n. 118/2011 e successive modifiche, l’avanzo viene ora distinto in fondi liberi, fondi vincolati, fondi destinati agli investimenti e fondi accantonati.

Se nella versione previgente dell’articolo 187 del TUEL non venivano definite le modalità di quantificazione della quota di avanzo da destinare a spese in conto capitale, lasciando quindi all’ente la facoltà di destinare o meno tali risorse, fatto salvo il mantenimento dei vincoli specifici nel caso di entrate da indebitamento o da contributi/trasferimenti specifici, nella nuova disciplina armonizzata si individuano i fondi destinati agli investimenti nelle entrate in conto capitale senza vincoli di specifica destinazione non spese; tali fondi possono considerarsi utilizzabili con provvedimento di variazione di bilancio solo a seguito dell’approvazione del rendiconto. L’indicazione della destinazione nel risultato di amministrazione per le entrate in conto capitale che hanno dato luogo ad accantonamento al fondo crediti di dubbia e difficile esazione deve inoltre intendersi sospeso, per l’importo dell’accantonamento, sino all’effettiva riscossione delle stesse. Si stabilisce altresì che i trasferimenti in conto capitale non possono essere destinati al finanziamento degli investimenti e non possono essere finanziati dal debito e dalle entrate in conto capitale destinate al finanziamento degli investimenti.

Fra i fondi accantonati trovano collocazione gli accantonamenti per passività potenziali e il fondo crediti di dubbia esigibilità.

Costituiscono invece la quota vincolata del risultato di amministrazione le entrate accertate e le corrispondenti economie di bilancio:

a) nei casi in cui la legge o i principi contabili generali e applicati individuano un vincolo di specifica destinazione dell’entrata alla spesa;

b) derivanti da mutui e finanziamenti contratti per il finanziamento di investimenti determinati;

c) derivanti da trasferimenti erogati a favore dell’ente per una specifica destinazione determinata;

d) derivanti da entrate accertate straordinarie, non aventi natura ricorrente, cui l’amministrazione ha formalmente attribuito una specifica destinazione.

L’articolo 187 del TUEL chiarisce infine che nel caso in cui il risultato di amministrazione non sia sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate e accantonate, l’ente deve considerarsi in disavanzo di amministrazione.

Verifiche sui fondi destinati agli investimenti

L’ente deve, quindi, provvedere ad effettuare una duplice verifica per la quantificazione dei fondi destinati agli investimenti:

1) confrontare le entrate in conto capitale e da accensione di prestiti accertate in conto competenza, con le spese in conto capitale impegnate nell’esercizio. La differenza positiva tra le suddette poste costituisce quota destinata a investimenti;

2) confrontare altresì gli importi da residui passivi per spese in conto capitale eliminati, con eventuali residui attivi derivanti da entrate in conto capitale e da accensione di prestiti eliminati. Anche in questo caso l’eventuale differenza positiva determina quota del risultato di amministrazione da destinare a investimenti.

Le novità sulla gestione dei risultati di amministrazione

Novità assai rilevanti si possono infine rilevare nella riscrittura dell’articolo 193 del TUEL operata dall’armonizzazione, che norma i vincoli e le modalità di utilizzo dell’avanzo.

Nella disciplina precedente, infatti, i vincoli sull’utilizzo dell’avanzo dettavano la destinazione dello stesso a finanziamento di spese di investimento, fatta salva la possibilità di utilizzo per la copertura di debiti fuori bilancio o squilibri della gestione che dovevano essere garantiti con l’utilizzo di «tutte le entrate e le disponibilità, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle aventi specifica destinazione per legge, nonché i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili con riferimento a squilibri di parte capitale».

La nuova formulazione dell’articolo 193 del TUEL, vincola ora tutte le entrate in conto capitale alla copertura dei soli squilibri di parte capitale, permettendo così l’utilizzo della quota libera del risultato di amministrazione solo nel caso in cui non sia possibile provvedere al ripristino degli equilibri con le altre modalità.

Le modifiche introdotte dal nuovo ordinamento hanno poi operato l’integrale riscrittura delle nome all’articolo 188 del TUEL sull’obbligo di iscrizione a bilancio dell’eventuale disavanzo di amministrazione.

Nello specifico si stabilisce che il disavanzo di amministrazione deve essere immediatamente applicato al bilancio di previsione nei modi e nei termini previsti dal citato articolo 193 TUEL, in aggiunta alle quote di ammortamento accantonate e non disponibili nel risultato contabile di amministrazione all’esercizio in corso di gestione contestualmente alla delibera di approvazione del rendiconto. La mancata adozione della delibera che applica il disavanzo al bilancio in corso di gestione viene equiparata a tutti gli effetti alla mancata approvazione del rendiconto di gestione. Il nuovo articolo 188 TUEL concede agli enti la possibilità di ripianare il disavanzo di amministrazione negli esercizi successivi considerati nel bilancio di previsione, in ogni caso non oltre la durata della consiliatura, contestualmente all’adozione di una delibera consiliare avente ad oggetto il piano di rientro dal disavanzo nel quale siano individuati i provvedimenti necessari a ripristinare il pareggio.

Ad ogni modo si sottolinea che anche al fine del riassorbimento del disavanzo la nuova versione del TUEL vincola l’utilizzo delle entrate derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili e da altre entrate in c/capitale con riferimento ai soli squilibri di parte capitale. Occorre pertanto che gli enti pongano particolare attenzione alle suddette modifiche normative intervenute, ricordando inoltre che l’utilizzo della quota libera dell’avanzo potrà avvenire solo per le finalità previste dal comma 2 dell’articolo 187 TUEL, secondo l’ordine di priorità in esso definito.

Le variazioni di bilancio

Le operazioni di gestione dei risultati di amministrazione sopra descritte comporteranno necessariamente la messa in campo di operazioni di variazione del bilancio di previsione dell’ente, da attuarsi mediante apposite delibere, che a norma della versione vigente del TUEL post-armonizzazione devono essere necessariamente corredate dal parere dell’Organo di revisione.

Ravenna, 18 maggio 2016

Dott. Fabio Federici